Участниками Общества являются юридические лица. Общество распределило чистую прибыль не пропорционально долям участников в уставном капитале. По какой ставке следует облагать указанные доходы налогом на прибыль?
Право Общества принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества закреплено в п.1 ст. 28 Федерального Закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственности» (далее Закона). В соответствии с п.2 этой же статьи предусмотрена возможность иного распределения прибыли, чем пропорционально долям в уставном капитале. При этом, такого понятия как дивиденды в указанном законе не содержится.
Вместе с тем, определение понятия дивидендов содержится в общей (первой) части НК РФ. Так, согласно п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.
Несмотря на то, что в п.2 указанной статьи в перечне выплат, не признаваемых дивидендами, доходы от непропорционального долям распределения прибыли отсутствуют, тем не менее, специалисты Минфина РФ делают вывод, что при налогообложении дивидендов налогом на прибыль пониженная ставка в размере 9 % может применяться только в случае пропорционального распределения прибыли (Письма Минфина РФ от 30.01.2006 № 03-03-04/1/65, от 19.10.2005 N 03-05-01-04/320), а прибыль, распределенная в ином порядке, дивидендами не признается и подлежит налогообложению у получающей доход стороны по ставке 24%.
Вместе с тем, п.1 ст.38 НК РФ определено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового Кодекса и с учетом положений статьи 38 НК РФ. При этом, положения самой ст.38 НК РФ не содержат каких-либо указаний в отношении дивидендов.
В свою очередь, порядок налогообложения доходов налогом на прибыль регулируется частью второй Налогового Кодекса, а именно, главой 25 НК РФ, в которой предусмотрено иное, чем в ст.43 НК РФ определение дивидендов. В частности в силу ст. 275 НК РФ дивидендами признается доход от долевого участия в деятельности другой организации. При этом, каких-либо дополнительных условий и ограничений в отношении признания дивидендами доходов от долевого участия, как данная норма, так и иные нормы гл.25 НК РФ не содержат. Отсутствуют в 25-той главе и отсылочные нормы, предполагающие применение критериев, установленных п.1 ст.43 НК РФ.
Вместе с тем, определение самого понятия «доход от участия в деятельности другой организации» ни в общей части НК РФ, ни в гл. 25 НК РФ не содержится.
В то же время, исходя из анализа норм гл. 23 НК РФ, регламентирующих порядок исчисления НДФЛ, в частности, ст. 214 НК РФ, следует, что доход от долевого участия в организации понятие более широкое, чем понятие дивиденды, при этом последние являются лишь одним из подвидов дохода от долевого участия, предполагая и наличие иных подвидов данного вида дохода.
Отметим, что само понятие долевого участия, исходя из норм ст. 7, 9, 14, 15 Закона, означает владение долей в уставном капитале в результате внесения вклада. При этом, поскольку п.2 ст. 28 Закона предусматривает также возможность иного распределения прибыли, чем пропорционально долям в уставном капитале, то очевидно, что изменение порядка распределения прибыли (не пропорционально долям) не изменяет правового основания получения дохода, которым, по-прежнему, является долевое участие. В любом случае, юридически обоснованных оснований для иной квалификации данного дохода в рассматриваемом случае не имеется.
Учитывая наличие для целей исчисления налога на прибыль специальной нормы гл. 25 НК РФ, не устанавливающей в отношении дивидендов условия их обязательной пропорциональности долям, а также, исходя из гражданско-правовой природы самого дохода от долевого участия (дивидендов), формальные основания для запрета применения ставки налога на прибыль в размере 9 %, предусмотренной для налогообложения дивидендов, к прибыли, распределенной между участниками непропорционально их долям, отсутствуют.
