Приостановление операций по банковским счетам

Вопрос о правовой допустимости действий налоговых органов в отношении «блокировки» банковских счетов налогоплательщиков в настоящее время стоит особенно остро, так как и в без того непростой экономической ситуации снижения доходов и роста неплатежей приостановка операций по счетам может иметь катастрофические последствия для бизнеса, поэтому важно оперативно установить неправомерность действий и предотвратить или ликвидировать их последствия.

Неправомерное приостановление операций по счету – явление весьма распространенное, о чем свидетельствует обширная арбитражная практика. Что делать в случае, если счет все-таки «заблокирован», и какие аргументы использовать для защиты своих интересов в случае незаконного приостановления операций по счету, - рассказано в предлагаемой Вашему вниманию статье.

Предоставленное налоговым органам право приостанавливать расходные операции по счетам - достаточно эффективный инструмент воздействия на налогоплательщиков, который широко используется налоговыми органами, но далеко не всегда законно. При этом даже непродолжительный запрет на осуществление расходных операций по счету может не только повлечь за собой причинение значительного финансового ущерба организации (применение договорных санкций, просрочки поставок и др.), но и нанести ощутимый удар по ее деловой репутации.

Право приостанавливать операции по банковским счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента предоставлено налоговым органам пп. 5 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ), а также п. 6 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 №943-1 «О налоговых органах РФ».

Порядок приостановления операций регламентирован статьей 76 НК РФ. В общем случае приостановка операций по счетам означает прекращение банком всех расходных операций по ним в целях исполнения обязательств по уплате налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов. 

Однако приостановление расходных операций может производиться только в пределах суммы, указанной в решении о приостановлении операций налогоплательщика по счетам в банке, и не распространяется на платежи, для которых гражданским законодательством установлен первоочередной по сравнению с налоговыми платежами, порядок выплаты[1].

То есть если в банке на исполнении находятся платежные документы на списание платежей, предшествующих налогам по очерёдности, то при поступлении на счет средств эти документы будут исполнены банком в первую очередь, а именно до списания денежных средств в счет уплаты налоговых платежей.

Статьей 76 НК РФ предусмотрены только два основания для приостановления операций по счету:

- неисполнение организацией требования об уплате налога, пеней или штрафа;

- непредставление организацией налоговой декларации в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока ее представления.

При этом приостановление операций по счету отменяется не позднее одного дня, следующего за днем предоставления налогоплательщиком налоговой декларации или получения налоговым органом документов, подтверждающих факт взыскания налогов, в связи с неуплатой (непредставлением – если речь о декларации) которых было принято решение о приостановлении операций по счетам.  

Несмотря на исчерпывающий характер приведенных оснований для приостановки операций, на практике налоговые ораны в результате неправомерно расширенного их толкования, необоснованно «блокируют» счета, создавая незаконные препятствия для распоряжения налогоплательщиками собственными денежными средствами.

В частности налоговые органы выносят решения о приостановлении операций по счету в связи с непредставлением бухгалтерской отчетности, расчетов по авансовым платежам, первичных документов при проведении проверок и в ряде других случаев.

Непредставление бухгалтерской отчетности

Следует отметить, что в определенной степени вынесение таких неправомерных решений обусловлено положениями действовавшей до 2007 года редакции п. 6 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 №943-1 «О налоговых органах Российской Федерации», предусматривавшей право налоговых органов приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков в случаях непредставления (или отказа представить) налоговым органам и их должностным лицам бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и иных обязательных платежей в бюджет.

В действующей с 1 января 2007 года редакции указанного Закона №943-1положение об установлении права налоговых органов приостанавливать операции по счетам налогоплательщиков сохранено, однако перечень оснований для приостановления операций новая редакция уже не содержит.

Вместе с тем, ещё до внесения указанных изменений положения данного Закона в части перечня оснований для приостановления операций по счетам вступили в противоречие с соответствующими нормами Налогового кодекса и не подлежали применению. 

В частности, в Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 28.03.2005г. №Ф04-1592/2005 (9795-А46-35) указано, что ранее действующие положения нормы п.6 ст.7 Закона РФ №943-1 противоречат статье 76 НК РФ и решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков по основаниям указанного пункта Закона №943-1 не может быть принято налоговыми органами, поскольку в соответствии со ст.7 Федерального закона от 31.07.1998г. №147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ» федеральные законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории РФ и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный статьей 2 Закона №147-ФЗ, действуют в части, не противоречащей части первой НК РФ, и подлежат приведению в соответствие с частью первой НК РФ.

Таким образом, НК РФ не содержит положений, позволяющих квалифицировать непредставление (несвоевременное представление) бухгалтерской отчетности в качестве основания для приостановления операций по банковскому счету налогоплательщика. не содержит положений, позволяющих квалифицировать непредставление (несвоевременное представление) бухгалтерской отчетности в качестве основания для приостановления операций по банковскому счету налогоплательщика.

Официальная позиция Минфина РФ также подтверждает данный вывод. В частности, в Письме от 12.07.2007г. №03-02-07/1-324 финансовое ведомство прямо указало, что НК РФ не предусматривает в качестве основания для приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке непредставление им бухгалтерской отчетности и иных документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов.

При возникновении налоговых споров относительно правомерности приостановления операций по счетам в банках вследствие непредставления бухгалтерской отчетности суды, как правило, поддерживают позицию налогоплательщика (Постановление ФАС Московского Округа от 26.09.2006г. №КА-А40/9158-06, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2007г., 03.05.2007г. по делу №09АП-5035/2007-АК, Решение Арбитражного суда г.Москвы от 05.03.2007г., 13.03.2007г. по делу №А40-299/07-129-2, Решение Арбитражного суда г.Москвы от 05.04.2006г., 07.04.2006г. по делу №А40-8765/06-4-87). При этом судами указывается на то, что несмотря на общее правило подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ, определяющего обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган налоговую и бухгалтерскую отчетность, последняя налоговой декларацией не является, и поэтому положения ст. 76 НК РФ в качестве оснований для приостановления операций по счету налогоплательщика в случае непредставления им бухгалтерской отчетности неприменимы.

Непредставление истребуемых документов

при проведении налоговых проверок

В судебной практике встречаются случаи, когда операции по счетам приостанавливаются вследствие непредставления налогоплательщиком документов, истребованных налоговым органом для проведения налоговой проверки. В таких ситуациях суды подчеркивают, что ст. 76 НК РФ устанавливает исчерпывающий перечень оснований, по которым инспекция вправе вынести решение о приостановлении операций по счетам, и «блокировка» счета за непредоставление истребуемых для налоговой проверки документов невозможна по формальным основаниям. (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 09.08.2007 № Ф04-5130/2007(37098-А46-32), Решение Арбитражного суда г. Москвы от 05.03.2007г., 13.03.2007г. №А40-299/07-129-2).

Непредоставление расчетов авансовых платежей,

справок 2-НДФЛ, сведений о среднесписочной численности

На практике имеют место ситуации, когда операции по счетам приостанавливаются по причине непредставления в налоговый орган расчетов авансовых платежей, справок 2-НДФЛ, сведений о среднесписочной численности работников или иных документов, используемых для расчета налогов. Непредоставление указанных документов налоговые органы квалифицируют как непредставление налоговой декларации, однако суды не соглашаются с такой квалификацией и отказывают налоговикам (Решение Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008г. по делу №А40-1160/08-75-5, ФАС Московского округа от 10.01.2008г. №КА-А40/12282-07, Постановление ФАС Московского округа от 14.02.2008 N КА-А40/235-08, от 29.01.2009 N КА-А40/13357-08 по делу N А40-50485/08-35-166).

 В частности, в п. 1 ст. 80 НК РФ дано определение налоговой декларации: это письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Понятия авансовых платежей, справок, расчетов и т.д. отличны от понятия налоговой декларации, определенного в НК РФ, и, как правило, установлены положениями иных нормативно-правовых актов РФ.

Представление налоговых деклараций, составленных

с ошибками или по неустановленной форме

В судебной практике также рассматриваются случаи приостановления операций вследствие представления налогоплательщиками в налоговые органы деклараций, содержащих ошибки, неточности, либо составленных по неустановленной или устаревшей форме.

Порядок исправления ошибок, содержащихся в декларации, и применения санкций за декларирование недостоверных сведений имеет самостоятельные нормы регулирования (ст. 81 , ст. 120, ст. 122 НК РФ) и не квалифицируется в качестве непредставления декларации, то есть предоставление деклараций, содержащих ошибки, не является основанием для приостановления операций налогоплательщика по счетам.

Аналогичная ситуация возникает в случае приостановления операций по счету вследствие предоставления в налоговые органы декларации по устаревшей или неустановленной форме: налоговая инспекция делает вывод об отсутствии декларации, а суды делают вывод об отсутствии формальных оснований для вынесения решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, так как перечень оснований для приостановления операций, приведенный в ст. 76 НК РФ, закрытый, и НК РФ не предусматривает возможности «блокировки» счетов налогоплательщика за несоблюдение формы налоговой декларации.

Неправомерность применения перечисленных оснований для приостановления операций в указанных случаях подтверждается и сложившейся арбитражной практикой (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.06.2008 № Ф04-3290/2008(5958-А45-3), ФАС Волго-Вятского округа от 22.02.2007 №А82-4019/2006-99, ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.08.2003 № А33-2399/03-С3-Ф02-2395/03-С1, ФАС Уральского округа от 26.03.2007 №Ф09-1928/07-С2).

А вот действительно декларация будет считаться непредставленной, если в случае её отправки по почте или по иным допустимым каналам связи она по каким-либо причинам не дойдет до налогового органа. Действия налоговой по приостановлению операций по счетам налогоплательщика с правовой точки зрения  будут правомерны, и для отмены приостановления операций по счетам налогоплательщику придется доказать факт надлежащей отправки неполученной инспекцией декларации (Постановления ФАС Поволжского округа от 28.02.2008 № А65-15747/07, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.01.2006 № А19-14759/05-33-Ф02-6716/05-С1).

Если счет всё же заблокировали

Если же «блокировка» счета все же произошла, то налогоплательщику следует иметь в виду следующее.

Во-первых, как уже говорилось выше, расходные операции по счетам полностью не могут быть прекращены: они не приостанавливаются в отношении платежей, очередность которых предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также в отношении операций по уплате налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, пеней и штрафов (п. 1 ст. 76 НК РФ).

Во-вторых, если основанием для приостановки явилось неисполнение требования об уплате налога, то в решении о приостановлении должна быть указана сумма, в пределах которой «блокируются» расходные операции, а именно сумма налога, пени и штрафа, в отношении которой принято решение о принудительном взыскании.

Если же объем денежных средств на счетах налогоплательщика превышает указанную в этом решении сумму, он вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которых имеется достаточно средств для исполнения решения о взыскании налога. В двухдневный срок со дня получения такого заявления налоговый орган обязан вынести решение об отмене приостановления операций в той части денежных средств на счетах налогоплательщика, которая превышает сумму, указанную в решении о приостановлении операций (п. 9 ст. 76 НК РФ).

В-третьих, приостановление операций действует до получения банком решения налогового органа об отмене приостановления (п. 7 ст. 76 НК РФ). Получить такое решение возможно следующими способами.

Основания для приостановки операций по счетам в банках должны быть изложены в решении о приостановлении. Копия решения направляется налогоплательщику в срок не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения (п. 4 ст. 76 НК РФ).

Если налогоплательщик согласен с требованиями налоговых органов, то для скорейшей отмены «блокировки» счета необходимо их исполнить: приостановление операций отменяется в срок не позднее одного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий) о взыскании (уплате) налога, пеней, штрафа, если основанием приостановления было неисполнение требования об уплате налога (п. 8 ст. 76 НК РФ), либо не позднее дня за днем представления налоговой декларации - если счет был «заблокирован» из-за непредставления налоговой декларации (п. 3 ст. 76 НК РФ).

При этом налоговые органы самостоятельно направят в банк инкассовое поручение, на основании которого банк спишет задолженность по налогам (пеням, штрафам). Однако для ускорения «разблокировки» счета возможно погасить задолженность в общем порядке путем направления в банк платежного поручения на уплату налога (пени, штрафа), после чего незамедлительно представить в налоговые органы копии платежных документов с сопроводительным письмом.

Когда налогоплательщик не согласен с требованиями налоговых органов, которые повлекли за собой приостановление операций, он может избрать два пути решения проблемы: либо выполнить эти требования и в дальнейшем обжаловать решение о приостановлении, либо сразу обжаловать его.

Идти по первому пути целесообразно, если к этому располагают сложившиеся обстоятельства: например, если налоговые органы «заблокировали» счет из-за непредставления налоговой декларации, в частности за ее представление по устаревшей форме, то проще подать новую декларацию с учетом действующей формы, и в течение дня получить решение об отмене, чем дожидаться результатов обжалования решения о приостановлении. В дальнейшем налогоплательщик имеет право в судебном порядке добиваться возмещения как понесенных в связи с незаконным приостановлением операций убытков, так и возмещения упущенной выгоды (п. 2 ст. 15 ГК РФ).

Если же налогоплательщик намерен оспорить решение налоговых органов о приостановлении операций и не желает исполнять их требования, то он вправе обжаловать его на основании п. 1 ст. 138 НК РФ в вышестоящий налоговый орган и/или в суд в порядке, установленном гл. 19 НК РФ.

При этом срок вынесения решения по результатам рассмотрения жалобы в вышестоящий орган^[2] значительно короче периода, который займет обжалование акта налогового органа в суд, однако, как уже говорилось выше, обжалование в суд дает возможность взыскивать понесенные убытки и упущенную выгоду, возникшие вследствие приостановления операций по счетам.

Право налогоплательщика на защиту своих интересов распространяется и на случаи неправомерного бездействия налоговых органов: в частности, нередко судебные споры возникают при нарушении налоговыми органами сроков и порядка вынесения решения об отмене приостановления операций по счетам, определенных в ст. 76 НК РФ (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда РФ от 09.04.2009 № 09АП-4237/2009-АК).

Как было указано выше, теоретически налогоплательщик также может взыскать с налоговых органов сумму убытков и упущенной выгоды, возникших в результате неправомерного приостановления операций по счету, поскольку законодательством на налоговые органы возложена ответственность за причинение вреда лицу вследствие осуществления ими незаконных действий. Такой вывод вытекает из норм ст. 1069 ГК РФ, а также ст. 35 и 103 НК РФ.

К сожалению, сложившаяся арбитражная практика показывает, что иски о взыскании с налоговых органов убытков, возникших вследствие приостановления операций по счетам, как правило, остаются без удовлетворения.

При направлении в судебные инстанции иска о возмещении убытков следует учитывать, что их возникновение вследствие незаконных действий налоговой должно быть доказано: наличие причинно-следственной связи является обязательным условием существования состава правонарушения, и, следовательно, возникновения права налогоплательщика на судебную защиту его нарушенных интересов. Данная позиция уже не раз была подтверждена судебной практикой, в том числе Высшим арбитражным судом РФ: в Определении от 03.03.2008 № 2745/08 ВАС сделал вывод о том, что привлечение налогового органа к гражданско-правовой ответственности возможно только в случае, если налогоплательщик докажет факт причинения ему вреда, противоправность действий налогового органа, а также наличие причинно-следственной связи между ними и возникшими неблагоприятными для налогоплательщика последствиями, а также определит размер понесенных убытков.

Вместе с тем, в том случае если налогоплательщик планирует отстаивать свои права в судебном порядке, то отмены приостановления операций по банковским счетам возможно добиться, в том числе, путем подачи в суд заявления о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решения налоговых органов о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках. Причем такие обеспечительные меры могут быть заявлены на любой стадии рассмотрения дела до момента вынесения судебного решения по данному делу, в том числе до момента подачи иска. Реализация арбитражным судом обеспечительных мер производится в порядке, установленном гл. 8 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

[1]Согласно п.2 ст.855 Гражданского кодекса, при недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:

в первую очередь - списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую - по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности;

в третью - по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования;

в четвертую - по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;

в пятую - по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в шестую - по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

[2] П. 3 ст. 140 НК РФ: Решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.