По лицензии с последующим отчуждением

По лицензии с последующим отчуждением

 Продюсер после создания сериала или цикла телепрограмм передает заказчику лицензионные права на период до двенадцати месяцев, а по истечении этого срока отчуждает исключительные права их покупателю. Остановимся на порядке учета доходов и расходов продюсера в этой ситуации, который часто вызывает много вопросов у обеих сторон.

 Продюсер заключает договор, согласно которому обязуется создать сериал и по мере готовности серий передать заказчику лицензионные права на их использование в течение двенадцати месяцев. Вознаграждение лицензиара за предоставление права на использование сериала в таких договорах определяется фиксированной суммой исходя из вознаграждения за каждую серию и количества эпизодов сериала. Как правило, по условиям таких договоров лицензиару в течение лицензионного срока запрещается каким-либо способом использовать сериал.

 Лицензия в срок

Одновременно до завершения производства каждой серии продюсер заключает договор на отчуждение всех исключительных прав на нее непосредственно со дня завершения лицензионного срока. Для этого может быть заключен предварительный договор, предусматривающий в будущем основной договор и передачу исключительных прав до истечения двенадцати месяцев с момента завершения производства. В этом случае  у продюсера не возникает оснований для учета созданного сериала и каждой его серии (исключительных прав на них) в составе нематериальных активов ни в целях бухгалтерского, ни в целях налогового учета. Ведь еще до завершения производства очевидно, что продюсер не сможет использовать сериал в течение длительного периода (продолжительностью более двенадцати месяцев). Таким образом, установленные подп. «г» п. 3 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» (утв. Приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. № 153н), а также п. 3 ст. 257 НК РФ обязательные условия для признания нематериального актива не выполняются.

Однако каждая серия – это самостоятельное аудиовизуальное произведение и объект авторских прав. Поэтому при передаче прав на использование сериала по лицензионному договору посерийно (блоками серий) признать их нематериальным активом нельзя, только если с момента передачи каждой серии (завершения ее производства) до отчуждения исключительных прав на нее пройдет не более двенадцати месяцев. Следовательно, лицензионный срок и дата отчуждения прав на серии должны определяться отдельно по каждой передаваемой серии (блоку серий). Либо, если исключительные права на весь сериал отчуждаются единовременно, лицензионный срок использования каждой последующей передаваемой серии (блока серий) должен ограничиваться датой отчуждения прав на сериал.

 Доходы по порядку

При соблюдении этих условий нематериального актива нет и его не придется амортизировать в течение десяти лет. Однако как в этом случае учесть расходы и доходы?

Сначала остановимся на порядке учета доходов. Как следует из ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н), если предоставление прав по лицензионному договору или договору об отчуждении исключительных прав является предметом деятельности организации, платежи по таким договорам учитываются в составе доходов от обычных видов деятельности. Если передача исключительных прав не относится к обычной деятельности организации, указанные поступления признаются в составе прочих доходов. Для продюсера указанная деятельность является обычной (основной), поэтому и доходы признаются доходом от обычных видов деятельности.

Согласно п. 12 ПБУ 9/99, выручка от предоставления за плату во временное пользование прав на объекты интеллектуальной собственности признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора;

б) сумма выручки может быть определена;

в) организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива.

В отношении лицензионного договора, в котором вознаграждение определено в фиксированной сумме, все указанные условия выполняются у лицензиара с момента перехода к лицензиату права на использование произведения.

Таким образом, в общем случае стоимость лицензии должна быть признана в составе выручки от реализации единовременно в полной сумме на момент перехода прав. Однако исходя из соблюдения принципа соответствия доходов и расходов, в случае, когда доходы относятся к нескольким отчетным периодам и их соответствие расходам нельзя определить прямым путем, организации могут предусмотреть в учетной политике распределение доходов в течение лицензионного срока.

До 1 января 2011 года всю сумму лицензионного дохода следовало учитывать в качестве доходов будущих периодов с последующим отнесением на доходы текущего периода равномерно в течение всего срока действия лицензионного договора.

Теперь в связи с изменениями, внесенными в ПБУ 9/99, единовременный платеж в полной сумме отражается правообладателем в качестве кредиторской задолженности и равномерно в течение срока действия лицензионного договора учитывается в составе доходов текущего отчетного периода (месяца).

 Расходы по порядку

Однако как же определить, какая часть расходов придется на эту выручку, то есть на стоимость лицензии, а какая – на выручку от отчуждения исключительных прав?

Расходы на создание сериала учитываются в общей сумме и не могут отдельно входить в стоимость лицензии или в статью отчуждения исключительных прав. Вероятно, единственным экономически обоснованным способом в данном случае является распределение расходов пропорционально выручке от передачи лицензии в общей сумме ожидаемых доходов (совокупного дохода от лицензирования и отчуждения).

Но при таких обстоятельствах и при условии, что лицензиар не может использовать сериал в течение лицензионного срока, ставится под сомнение обоснованность распределения лицензионных доходов и относящихся к ним расходов. Ведь сумма расходов полностью относится к данному доходу, между доходом и величиной расходов установлена прямая связь, доходы получены и последующему изменению не подлежат.

В этом случае экономически обоснованно единовременное признание доходов и расходов, в частности, относящихся к лицензии и отчуждению прав, соответственно в момент передачи лицензии и в момент отчуждения прав.

Вместе с тем распределение лицензионных доходов следует признать обоснованным, если в течение лицензионного срока за лицензиаром сохраняются права на иные (не переданные лицензиату) способы и/или территории использования сериала.

Аналогичная ситуация складывается и в налоговом учете.

В общем случае в соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг и/или имущественных прав) в их оплату. НК РФ независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества, работ, услуг и/или имущественных прав) в их оплату.

Пунктом 1 ст. 39 НК РФ дата реализации определена как дата передачи права собственности на товары, результаты выполненных работ одним лицом для другого, возмездное оказание услуг одним лицом другому. Таким образом, формально данная норма не устанавливает даты реализации в отношении имущественных прав. Учитывая, что в отношении имущественных прав категория права собственности не применима, и принимая во внимание отсылочную норму в п. 3 ст. 271 НК РФ на определение даты реализации имущественных прав в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, по нашему мнению, датой реализации в отношении имущественных прав следует считать дату приобретения лицензиатом (передачи лицензиаром) права использования произведения в предусмотренных договором пределах, то есть дату начала лицензионного срока.

В данном контексте доход от реализации имущественных прав в общем случае подлежит признанию единовременно в полном размере в момент передачи прав, то есть «открытия» лицензионного срока.

Одновременно п. 2 ст. 271 и п. 1 ст. 272 НК РФ в ряде случаев для соблюдения принципа равномерности признания доходов и расходов налогоплательщикам предоставлено право распределять доходы самостоятельно, закрепив порядок распределения в учетной политике для налогообложения. 

В частности, п. 2 ст. 271 НК РФ установлено, что по доходам, относящимся к нескольким отчетным налоговым периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, доходы, относящиеся к нескольким периодам, распределяются налогоплательщиком самостоятельно в случае, когда не представляется возможным определить прямым путем сумму дохода, относящуюся к признаваемым в данном периоде расходам, обусловившим получение указанного дохода.

Вместе с тем в рассматриваемом случае, когда доля расходов, относящихся к лицензии, в общей сумме затрат на производство сериала определена пропорционально выручке (при этом величина затрат и величина выручки являются величинами окончательными и неизменными), распределение доходов и расходов необоснованно. 

 План битвы

Можно предложить следующую методику учета доходов и расходов в целях бухгалтерского и налогового учета:

1. Расходы на создание каждой серии (блока серий, передаваемых единовременно) учитываются обособленно.

2. В момент завершения производства серии (блока серий) и передачи лицензионных прав определяется величина расходов, приходящихся на лицензионные права, пропорционально доле выручки от лицензионных прав в общей сумме дохода от реализации всех прав (по лицензионному договору и договору отчуждения).

3. Сумма расходов в части, приходящейся на лицензионные права по данной серии (блоку серий):

а) списывается единовременно – в случае отсутствия возможности использования прав лицензиаром в течение лицензионного срока иными способами и/или на иных территориях;

б) распределяется равномерно в течение лицензионного срока, то есть с момента передачи прав до момента их отчуждения (окончания лицензионного срока) – в случае наличия возможности использования прав лицензиаром в течение лицензионного срока иными способами и/или на иных территориях;

4. Сумма расходов в части, приходящейся на отчуждение исключительных прав, признается единовременно в момент отчуждения прав.

5. Доход от передачи лицензионных прав на данную серию (блок серий) в сумме, установленной договором:

а) списывается единовременно – в случае отсутствия возможности использования прав лицензиаром в течение лицензионного срока иными способами и/или на иных территориях;

б) распределяется равномерно в течение лицензионного срока, то есть с момента передачи прав до момента их отчуждения (окончания лицензионного срока) – в случае наличия возможности использования прав лицензиаром в течение лицензионного срока иными способами и/или на иных территориях.

6. Сумма дохода от отчуждения исключительных прав на данную серию (блок серий) в сумме, установленной договором, признается единовременно в момент отчуждения прав.

Ситуация, в которой одно и то же лицо приобретает исключительную лицензию, не представляющую правообладателю (лицензиару) возможность использовать каким-либо образом сериал в течение лицензионного срока, и одновременно заключает договор (предварительный договор) на отчуждение непосредственно по окончании лицензионного срока исключительных прав на этот сериал в полном объеме, может вызвать вопросы у контролирующих органов. Возможно, придется объяснять, что помешало сторонам заключить договор отчуждения сразу и с какой целью заключена совокупность сделок, изначально приводящих по существу к тому же результату, что и договор отчуждения исключительных прав. 

Профессиональная ответственность ООО "ЮНИФИН ЛТД" застрахована в САО "ВСК" с лимитом ответственности 10 млн. руб. Срок страхования с 23.09.2022 г. по 22.09.2023 г. Страховой полис №  220Е0370R2311 от 23.09.2022 г.

Профессиональная ответственность ООО "АК ПАРТНЕР-АУДИТ" застрахована в  САО "ВСК" с лимитом ответственности 10 млн. руб. Срок страхования с 30.10.2022 г. по 29.10.2023 г. Страховой полис № 220Е0370R8149 от 30.10.2022 г.